מאמר: סמכות לדרוש "הצהרות הון"

מאת:עו"ד ורו"ח אלעד רוזנטל

 

סעיף 135(1)(א) לפקודה קובע:

"רשאי פקיד השומה לדרוש… למסור לו – כל דו"ח שיצוין בהודעה, ובכלל זה דו"ח על הונם ונכסיהם של אותו אדם…".

הסמכות המוקנית בסעיף זה, כאמור לעיל, נועדה לאפשר לפקיד השומה להגיע לידיעה מלאה בנוגע להכנסתו של האדם.

הדו"ח אינו מוגבל למסירות הודעות ליחידים בשר-ודם, וחל גם על דרישת מידע מחברות ותאגידים (ראה הגדרת "אדם" בסעיף 1 בפקודת מס הכנסה וכאמור לעיל).

השימוש המרכזי שפקידי השומה עושים בסעיף זה הינו דרישה להגיש דו"ח "הצהרת הון".

הסעיף קובע כי ניתן לדרוש כל דוח שיסייע לפקיד השומה להגיע לידיעה מלאה על ההכנסה של אותו אדם, והסעיף מאפשר גם לדרוש דוח הכולל מידע על ההון והנכסים של אותו אדם.

דוח הצהרת הון נועד לאפשר לפקיד השומה לבחון "הפרשי הון", אם ישנם, אצל אדם מסוים.

פקיד-השומה, בדר"כ, אינו מפיק תועלת מעריכת "הצהרת הון" ראשונה לנישום, אלא רק מהצהרת ההון השנייה ואילך, וזאת באמצעות בחינת "הפרשי ההון" שבין ההצהרה.

סעיף זה, כאמור לעיל, חל גם על תאגידים, אך לפקיד השומה אין צורך לבקש דוח של "הצהרת הון" מתאגידים – הואיל וממילא תאגידים מדווחים מידי שנה על דוח זה, במסגרת ה"מאזן" שלהם.

למעשה, דוחות של תאגידים מורכבים מ: "מאזן" ו"דוח רווח והפסד".

בעוד שדוח "רווח והפסד" מציין את הרווחים או ההפסדים שנוצרו לתאגיד, לתקופת זמן מסוימת (בדר"כ "שנת מס": מ- 1/1 עד 31/12), הרי שהמאזן מציין את יתרת הנכסים וההתחייבויות שיש לאותו תאגיד, ליום עריכת המאזן, בדר"כ ליום 31/12.

דוח "הצהרת הון" הוא במהותו "מאזן". בדוח הצהרת ההון נדרש הנישום לפרט את מכלול הנכסים שרשותו ומכלול ההתחייבויות שיש לו, נכון לתאריך של הצהרת ההון. התאריך הוא בדר"כ ליום 31/12.

דוח הצהרת ההון דומה ל"מאזן" בתאגידים, אשר גם הוא כולל את יתרות הנכסים וההתחייבויות.

בדוח עצמו – אין התייחסות לשאלה מה יצר את אותה יתרה, אלא פירוט של היתרות בלבד.

בדר"כ הנכסים בהצהרת ההון נרשמים במונחי "עלות" (חריג – אפשרות רישום של יתרות ניירות ערך ומט"ח במונחי "שווי שוק").

מס הכנסה אינו דורש לקבל מתאגידים דוח הצהרת ההון, הואיל וה"מאזן" הוא במהותו דוח על הצהרת ההון של התאגיד. המאזן כולל את מכלול ההתחייבויות והנכסים של אותו התאגיד, נכון לתאריך המאזן.

יצוין כי בסמכותו של פקיד השומה לדרוש גם מתאגידים דוח על הצהרת הון (או במילים אחרות – "מאזן") לתאריך שהוא שונה מיום 31/12.

סמכות זו הינה במסגרת סמכותו מכוח סעיף 135(1)(א). דרישה שכזו, באם תוצג ע"י פקיד-השומה, הינה בכל מקרה ל"מאזן" שאינו מבוקר ע"י רואה-חשבון.

יחידים אשר מנהלים את הנהלת החשבונות שלהם במערכת חשבונות "כפולה", ומגישים מידי שנה "מאזן", עדיין יידרשו ע"י פקידי השומה להגיש דוחות של "הצהרת הון". הסיבה לכך היא פשוטה.

להבדיל מ"תאגידים", אשר מכלול הנכסים וההתחייבויות שלהם נכללים במסגרת ה"מאזן", ולכן אין צורך שיגישו בנוסף לכך דוח "הצהרת הון", אצל היחידים, רק הנכסים וההתחייבויות שלהם מהעסק הספציפי המוגש, נכללים במסגרת ה"מאזן". לאותם יחידים יש נכסים והתחייבויות אחרים שאינם נכללים במסגרת אותו "מאזן" של העסק, ולכן הם נדרשים להציג "הצהרת הון".

"הצהרת ההון" היא כלי שימושי בידי פקידי-השומה כדי לבחון את סבירות ההכנסות המדווחות ע"י הנישום, במהלך השנים, ובחינה האם קיימים "הפרשי הון" בלתי מוסברים.

הואיל ולפקידי-השומה, בדר"כ, אין מידע אודות נכסים והתחייבויותיו של הנישום, בטרם התחיל לדווח לפקיד-השומה, לכן אין כמעט משמעות מעשית לפקיד-השומה, לאחר הגשת הצהרת ההון הראשונה, אלא רק לאחר הגשת הצהרת ההון השנייה ואילך.

כאשר נישום מתחיל לנהל עסק עצמאי, הוא בדר"כ נדרש בסוף השנה הראשונה לפעילות העסקית להגיש דוח "הצהרת הון".

יודגש כי הסמכות לדרוש "הצהרת הון" אינה רק כלפי נישומים עצמאיים בלבד. הסמכות היא גם לבקש מכל נישום שיש לו "הכנסה" לפי פקודה זו, להגיש דוח הצהרת הון, ואף מנישומים שכירים.

הואיל ונישומים שכירים אינם מחויבים, במרבים המקרים, בהגשת דוח שנתי, ממילא לפקיד השומה לא יהיה מידע שימושי שיסייע לו באמצעות "הצהרת ההון", ולכן לרוב רק נישומים עצמאיים נדרשים לערוך "הצהרת הון". עם זאת, בפרקטיקה יש אף נישומים "שכירים" שנדרשו לא פעם לערוך "הצהרות הון".

הצהרת ההון, כאמור לעיל, משקפת את הנכסים וההתחייבויות של הנישום לתאריך מסוים.

בדוגמא שלהלן נסביר את ה"שימוש" שעושים פקידי-השומה באמצעות "הצהרות ההון".

בדוגמא זו הנישום נדרש להגיש הצהרת הון ליום 31/12/10, לאחר ו"פתח" תיק עצמאי (והתחיל להיות מחויב בהגשת דוחות שנתיים) החל משנת 2010.

בהצהרת ההון שהנישום הגיש ליום 31/12/10 הסתבר כי ה"הון נטו" שלו, קרי – סה"כ הנכסים בניכוי ההתחייבויות הינו: 1,000,000 ₪.

בשלב זה, הנתון אינו מסייע לפקיד-השומה לאתר "הכנסות שאינן מדווחות". אומנם לפקיד השומה יש מידע על ההכנסות של הנישום בשנת 2010, אבל אין לפקיד השומה מידע על הנכסים והתחייבויות, וכן ההכנסות וההוצאות שהיו לנשים בשנים שקדמו לשנת 2010.

בהנחה והנישום נדרש להגיש דוח נוסף של הצהרת הון ביום 31/12/12 (לאחר שנתיים), והסתבר כי ה"הון נטו" של הנישום לאותו מועד הינו: 1,500,000 ₪.

נתון זה, בשילוב מידע על ההכנסות וההוצאות של הנישום לשנים 2011 ו- 2012, וכן קבלת "הסברים" על חלק מהפרשי ההון יכול לסייע לפקיד השומה להעריך האם ההכנסות של הנישום, כפי שדווחו על-ידו, כוללות את מלוא הכנסותיו או שמא ישנן הכנסות שלא דווחו ע"י הנישום.

כאשר אנחנו בוחנים את הגידול בסך של 500,000 ₪ בין יום 31/12/10 ליום 31/12/12, נתון זה חייב להיבדק במסגרת ההכנסות וההוצאות של הנישום.

למשל: אם בשנים 2011 ו- 2012 היו לנישום הכנסות מדווחות של 500,000 ₪ – האם זה אומר שיש לו "הסבר" לגידול של ה- 500,000 ₪? ממש לא, ואף סביר כי במקרה זה יווצרו לנישום "הפרשי הון" (שחלקם אולי: "הפרשי הון מוסברים" וחלקם: "הפרשי הון לא מוסברים").

מדוע ההכנסות בשנים הללו אינן "הסבר"? הסיבה פשוטה. הכנסות "ברוטו" של 500,000 ₪ אינן גידול "נטו" של 500,000 ₪. בראש ובראשונה, מההכנסות המדווחות יש להפחית את המיסים ששילם (מס הכנסה וביטוח לאומי). לאחר מכן, לנישום היו "הוצאות מחייה" במהלך התקופה. יש להפחית את "הוצאות המחייה" של הנישום.

"הוצאות המחייה" הינו נתון "סטטיסטי" של רשות המיסים.

כדי לבחון גידול בהון והפרשי הון, במידה וקיימים – רשות המיסים משתמשת בטבלאות סטטיסטיות שמציינות את "הוצאות המחייה" של הנישום, בהתאם למספר הנפשות בבית, ורמת החיים (המבוססת על גובה ההכנסות שלו).

בהקשר לטבלאות הסטטיסטיות של רשות המיסים בנוגע ל"הוצאות המחייה", ברצוני לציין ולהזכיר כי מדובר ב"סטטיסטיקה" בלבד, שאינה בהכרח רלוונטי לכל נישום ונישום בפני עצמו.

חשוב להדגיש כי יש לא מעט בעיות בשיטה זו, המסתמכת לצורך קביעת ההכנסה של הנישום, על טבלאות סטטיסטיות של "רמת מחייה".

ראשית – שני נישומים בעלי אותה "הכנסה" וכן אותו מס' נפשות בבית – לא בהכרח יוציאו הוצאות מחייה זהות. נישום אחד יכול להיות "חסכן" והאחר "פזרן".

שנית – ישנה בעיה "פנימית" בטבלאות המחייה. הטבלאות מתבססות על "רמת המחייה" בהתאם להכנסה המדווחת. בהנחה ומדובר בנישום שלא מדווח על מלוא ההכנסה שלו, הרי שמלכתחילה הוא ייכלל במסגרת טבלת המחייה הנמוכה יותר, וממילא "הוצאות המחייה" שיכללו בחישוב יהיו הוצאות מחייה נמוכות יותר, דבר שאינו בהכרח נכון (במידה והיה מדווח על מלוא ההכנסה שלו).

 

 

מאמר זה לקוח מהספר "דיוני שומה והליכי שומה".

לפרטים אודות הספר: http://www.aor.co.il/ds

להרשמה ל"עדכוני מיסים" ללא תשלום, היכנסו ל: http://www.aor.co.il/tax

להרשמה לניוזלטר שבועי בדיני-עבודה, ללא תשלום היכנסו ל: http://www.aor.co.il/avoda

 

 

 

 

You may also like...

כתיבת תגובה