מאמר: חובת הגשת דוח שנתי

מאת עו"ד ורו"ח אלעד רוזנטל

 

"הליכי השומה" בפקודה מס הכנסה מתחילים בהגשת הדוח השנתי לפקיד השומה. כפי שיובהר להלן הדוח השנתי נחשב ל"שומה עצמית" (שומה 00). בפרק זה נדון בשאלה – מי חייב בהגשת דוח שנתי למס הכנסה.

כל הסכומים המופיעים בפרק זה ובפרקים הבאים נכונים לדוח השנתי לשנת המס 2011 (שמוגש בשנת 2012).

לפי סעיף 131 לפקודת מס הכנסה – כמעט כל תושב במדינת ישראל חייב בהגשת דוח שנתי.

סעיף 131(א)(1) לפקודה קובע כי "יחיד תושב ישראל שבתחילת שנת המס מלאו לו 18 שנים" חייב בהגשת דוח שנתי.

כמו כן, לפי הוראות סעיף 131 לפקודה ישנם מקרים בהם גם מי שאינו תושב ישראל, וכמובן גם חבר-בני-אדם יהיו חייבים בהגשת דוח שנתי, וכן מקרים בהם גם מי שגילו נמוך מ- 18 שנים, בתחילת שנת המס, יהיה חייב בהגשת דוח שנתי.

החובה, כאמור, לפי פקודת מס הכנסה היא חובה גורפת. יחד עם זאת, בתקנות נקבעו הפטורים מהגשת דוח שנתי[1].

בתקנות נקבע כי מי שכל הכנסתו בשנת המס היא רק: "הכנסה ממשכורת", "הכנסת חוץ", "הכנסה מריבית", "הכנסה מנייר ערך" או "הכנסה נוספת" יהיה פטור מהגשת דוח שנתי.

ההגדרות של סוגי ההכנסות שלעיל, הן כמפורט להלן.

"הכנסה ממשכורת" – מדובר על הכנסה שנוכה ממנה מלוא המס שחל עליה לפי פקודת מס הכנסה ושסכומה נמוך מ- 628,000 ₪.

כלומר, אם מדובר בעובד "תושב ישראל" שמועסק בחו"ל ע"י מעביד שאינו תושב ישראל ואינו מנכה לו מס הכנסה ומעביר לשלטונות מס הכנסה בישראל – אזי בכל גובה של משכורת יש לו חובה להגיש דוח שנתי בישראל.

כמובן, חובה זו כפופה להיותו מפיק "הכנסת עבודה" החייבת במס בישראל – קרי: היותו "תושב ישראל" לפי הוראות פקודת מס הכנסה.

במידה ומדובר בעובד שכיר בישראל, שמנכים לו מס לפי הוראות הפקודה – אזי במידה ומשכורתו עולה על 628,000 ₪ הוא חייב בהגשת דוח שנתי.

חשוב להדגיש כי במידה ומדובר בשכיר שמרוויח מעל 628,000 ₪,  החובה להגיש את הדוח חלה עליו, ואינו צריך "לחכות" שפקיד השומה יפנה אליו ויבקש ממנו שיגיש את הדוח. במידה ואינו מגיש את הדוח השנתי ישנן סנקציות פליליות.

כמו כן, לפי התקנות במידה והנישום עובד ביותר ממקום עבודה אחד, הוא יהיה פטור מהגשת דוח שנתי, בכפוף כמובן לכך שסך המשכורות נמוכות מ- 628,000 ₪ בשנת המס, במידה ובמקום העבודה השני ינכו לו את המס המקסימאלי (בשנת 2011 – 45%), או שקיבל "תיאום מס" מ"פקיד השומה".

למשל: מי שעובד בשני מקומות עבודה והכנסתו משתי העבודות גם יחד 100,000 ₪ בשנת המס.

במידה ובמקום העבודה השני לא דיווח שיש לו מקום עבודה נוסף, וכתוצאה מכך לא ניכו לו את המס השולי המקסימאלי – יהיה חייב בהגשת דוח שנתי.

כמו כן, במידה ודיווח במקום העבודה השני כי יש לו מקום עבודה נוסף, אך ביקש מהמעביד שיבצע עבורו את "תיאום המס", הוא יהיה חייב בהגשת דוח שנתי.

כדי למנוע מאותו נישום להיות חייב בהגשת דוח שנתי – יש צורך להפנותו לפקיד השומה שיערוך לו "תיאום מס". רק במידה ופקיד השומה בעצמו יערוך את "תיאום המס", אז ורק אז יהיה אותו עובד פטור מהגשת דוח שנתי.

כמובן, אם העובד ביקש שינכו לו את המס השולי המקסימאלי, במקום העבודה השני, אין צורך לערוך "תיאום מס" ולא יהיה חייב בהגשת דוח שנתי.

כל הדוגמאות שלהלן כפופות להנחה הבסיסית שסך הכנסתו ממשכורת בכל מקומות העבודה נמוכה מ- 628,000 ₪ בשנת המס. אחרת ממילא יהיה חייב בהגשת דוח שנתי, אפילו אם ניכו לו בכל מקומות העבודה מס שולי מקסימאלי.

ה"תקרה" של ה"הכנסה ממשכורת" חלה על כל אחד מבני-הזוג בנפרד. כלומר, לא מתייחסים ל"תא המשפחתי" במאוחד.

"הכנסה מדמי שכירות" – ככל שיש לנישום הכנסה מדמי שכירות מהשכרת דירות מגורים שעליה שילם מס לפי סעיף 122 לפקודה (קרי – "מס מחזור" בשיעור של 10%) הוא יהיה פטור מהגשת דוח שנתי, ובלבד שסך דמי השכירות בשנת המס אינם עולים על 326,000 ₪.

לגבי הכנסה מדמי שכירות למגורים הפטורה ממס – נראה להלן בנוגע ל"הכנסה נוספת".

יש לשים לב, שבכל מצב בו אדם משכיר נכס מקרקעין שאינו "דירת מגורים" הוא יהיה חייב במס השולי על השכרה זו, ואף בהגשת דוח שנתי למס הכנסה.

לדוגמא: אדם השכיר לשכנו את החניה או המחסן שלו. הואיל ואין המדובר ב"דירת מגורים" ישנה חובה למשכיר להגיש דוח שנתי למס הכנסה ולדווח על הכנסה זו. חשוב להדגיש, כי אין לאותו אדם החובה להודיע למס הכנסה ולפתוח "תיק" ברשויות המס, בטרם הגיע המועד להגשת הדוח השנתי. החובה על פתיחת ה"תיק" היא רק למי שיש הכנסה מ"עסק או משלח יד" לפי סעיף 134 לפקודה.

בהקשר לזה חשוב להדגיש כי מי שיש לו חובת הגשת דוח שנתי (כגון: עקב משכורת העולה על 628,000 ₪ או עקב היותו "בעל שליטה" – מעל 10% – בחברה ישראלית) אין לו צורך "לפתוח תיק" או להודיע על-כך מראש לפקיד השומה, אלא רק במועד הגשת הדוח השנתי.

חובת ההודעה מראש לפקיד השומה היא לפי סעיף 134 לפקודה רק לגבי מי שפתח עסק או החל לעסוק ב"משלח יד".

לדוגמא: אדם שפתח חברה (ומחזיק בה 100%), החברה צריכה להודיע לפקיד השומה על פתיחת העסק, ואותו אדם אינו מחויב בהגשת הודעה לפקיד השומה. אותו אדם יהיה מחויב בהגשת דוח שנתי אישי למס הכנסה, במועד הגשת הדוח, הואיל והוא "בעל שליטה" (מעל 10%) בחבר בני אדם.

כל אחד מבני-הזוג זכאי בנפרד לתקרה של ה- 326,000 ₪ על "הכנסה מדמי שכירות".

"הכנסת חוץ" – ככלל אדם שמפיק הכנסה מחוץ לישראל, מחויב בהגשת דוח שנתי למס הכנסה.

יחד עם זאת, בתקנות נקבעה האפשרות לגבי הכנסות חוץ מסוימות (ולא כאן המקום להאריך בנושא זה) לשלם "מקדמת מס" עד ליום 30/4 בשנת המס שלאחר אותה השנה ולא להיות מחויב בהגשת דוח שנתי[2].

קרי – ניתן להגיש ולשלם "מקדמת מס" עד ליום 30/4/12 בגין שנת המס 2011, ולא להיות מחויבים בהגשת דוח שנתי.

התנאי הבסיסי לאי החלת החובה להגיש דוח שנתי, לגבי מי ששילם והגיש את "מקדמת המס" במועד הינו שסך ההכנסות שלו מחו"ל אינן עולות על 326,000 ₪ בשנת המס.

כל אחד מבני-הזוג זכאי בנפרד לתקרה של ה- 326,000 ₪ על "הכנסת חוץ".

"קצבת חוץ" – בנוגע לקצבה המתקבלת מחו"ל, בהתאם להוראות סעיף 9ג' לפקודת מס הכנסה – במידה ולפי הוראות ס' 9ג' הכנסה זו אינה חייבת במס בישראל, ובמידה וסכומה נמוך מ- 326,000 ₪ אזי אין חובת הגשת דוח שנתי בישראל.

כל אחד מבני-הזוג זכאי בנפרד לתקרה של ה- 326,000 ₪ על "קצבת חוץ".

"הכנסה מריבית" – במידה ולנישום הכנסה מריבית אשר מחויבת במס לפי הוראות סעיף 125ג' לפקודה ונוכה ממנה מלוא המס לפי הוראות הפקודה – אזי הנישום יהיה פטור מהגשת דוח שנתי למס הכנסה, ובלבד שסכום ההכנסה מריבית נמוכה מ- 623,000 ₪ בשנת המס, או שהינה פטורה ממס.

כלומר, ככל שיש הכנסה הפטורה ממס – אין חיוב הגשת דוח שנתי. לגבי הכנסות שחייבות במס, במידה וניכו את מלוא המס לפי הפקודה – אין חובה להגיש דוח שנתי, ובלבד שההכנסה מריבית נמוכה מ- 623,000 ₪. נישום שהכנסתו מריבית גבוהה מסכום זה יחויב בהגשת דוח שנתי.

הוראות סעיף 125ג' לפקודה מאפשרות לנישום, בהתקיים התנאים בסעיף לשלם מס מופחת של 25% מהריבית הריאלית או 15% מס מהריבית הנומינאלית.

במקרים מסוימים, בהם יש "קשר" ו"יחסים מיוחדים" בין משלם הריבית למקבל הריבית (כגון: ריבית שמתקבלת מ"חברה בשליטתך") אזי המס על הריבית הוא המס השולי המקסימאלי.

במידה ומשלם הריבית ניכה את המס (25% או 15% במידה ואין "יחסים מיוחדים", או במקרים אחרים ניכה 48% מס) אזי אין חובת הגשת דוח שנתי, בכפוף כמובן למגבלת תקרת הסכום.

יש לשים לב, שבמידה ומפיקים הכנסה מריבית מחוץ לישראל אזי תהיה חובת הגשת דוח שנתי, הואיל והמשלם מחוץ לישראל, בדר"כ, אינו מנכה מס במקור לפי הוראות הפקודה.

ניתן כמובן, במקרים מסוימים, לשלם "מקדמת מס" על ההכנסה מריבית בחו"ל, ולהימנע מחובת הגשת דוח שנתי.

התקרה של ה"הכנסה מריבית" חלה על שני בני הזוג יחד, ולא ניתן לפצל את התקרה בנפרד לכל אחד מבני הזוג.

"הכנסה מנייר ערך" – נישום שההכנסות שלו ממכירת ניירות-ערך הנסחרים בבורסה, ושנוכה מהם המס לפי הוראות הפקודה, נמוכות מ- 1,797,000 ₪ בשנת המס, או שההכנסות הנ"ל פטורות ממס – יהיה פטור מהגשת דוח שנתי.

יש לשים לב שמדובר ב"מחזור מכירות" של ניירות הערך.

לעיתים נישומים מבצעים מספר פעולות בניירות ערך בשנת המס ומגיעים ל"מחזור מכירות" העולה על סכום זה, ויהיו חייבים בהגשת דוח שנתי.

למשל: אדם שמחזיק אצל הברוקר סך של 500,000 ₪ בלבד, וביצע במהלך השנה 4 מכירות וקניות בלבד של כל ניירות הערך בתיק, סך המכירות שלו יגיע לכ- 2 מיליון ₪ ויעבור את ה"תקרה". במקרה שכזה הוא כבר יהיה מחויב בהגשת דוח שנתי למס הכנסה.

בהקשר לזה – חשוב להזכיר את פס"ד "מזרחי"[3] שקבע מבחנים לפיהם ההכנסה ממכירת ניירות ערך "עולה לכדי עסק" וכי מדובר בפעילות עסקית.

כלומר, מחזור מכירות גבוה של ניירות ערך עלול אף לגרום לכך שאותו נישום יהיה מחויב במס השולי על הרווחים שלו מניירות הערך.

תקרת ההכנסה מניירות ערך היא לשני בני-הזוג גם יחד. לא ניתן לפצל את ההכנסות מניירות הערך לכל אחד מבני הזוג.

"הכנסה נוספת" – מוגדרת ככל אחד מאלה:

1)     הכנסה שנוכה ממנה מלוא המס לפי הוראות פקודת מס הכנסה (מס מקסימאלי) או באישור פקיד השומה נוכה ממנה מס בשיעור שאינו נמוך מ- 30%.

2)     הכנסה שאינה לפי סעיף 2(1) או 2(2) לפקודה ושחל עליה פטור ממס.

לגבי שני סוגי ההכנסות הללו – התנאי המרכזי להחלת הפטור הוא שסך ההכנסות הנוספות הנ"ל יהיו נמוכות מ- 326,000 ₪ בשנת המס.

המקרה הראשון של "הכנסה נוספת" מתייחס למצב שבו יש לאדם הכנסה שחל עליה סעיף 2(1) לפקודה והוא אינו מחויב בהגשת דוח שנתי.

דוגמא: אדם שמרבית הכנסתו היא ממשכורת ונותן "שירותים" באופן חד-פעמי, וזאת בהתאם להוראות סעיף 6א' לתקנות מע"מ. בהתאם להוראות התקנות הוא יכול להיות "פטור" מפתיחת תיק "עוסק" במע"מ ולחייב את מקבל השירות להוציא עבורו "חשבונית עצמית".

יש לשים לב שנישום שכזה יהיה פטור מניהול פנקסי חשבונות, בהתאם להוראות ניהול ספרים, במידה ונוכה ממנו המס המירבי או באישור פקיד השומה במידה ונוכה מס שאינו נמוך מ- 30%. כלומר, התנאי שבתקנות הפטור מהגשת דוח שנתי דומות לפטור מניהול פנקסי חשבונות במקרים שכאלה.

כמו כן, הואיל ואין לו "עסק" או "משלח יד" אשר מתנהל באופן קבוע, הוא יהיה פטור מ"פתיחת תיק" והגשת הודעה על תחילת העיסוק לפקיד השומה, לפי הוראות סעיף 134 לפקודה.

כמובן, במידה והוא פועל לפי תקנה 6א' באופן קבוע וסדיר, ואולי אף עם יותר מגורם אחד, בהחלט ניתן לטעון כי יש לו "משלח יד" קבוע והוא מחויב להגיש דוח שנתי באופן סדיר ולהודיע לפי סעיף 134 לפקודה על תחילת ההתעסקות.

המקרה השני שנחשב ל"הכנסה נוספת" הוא במידה ולא מדובר בהכנסה מעסק או משכורת, ומדובר בהכנסה שפטורה ממס.

לדוגמא: הכנסה הפטורה ממס בגין השכרת דירה למגורים, וזאת במידה ולא עולים על ה"תקרה" הקבועה בחוק.

תקרת ה"הכנסה הנוספת" חלה על שני בני הזוג יחד, ולא ניתן לפצל את התקרה עבור כל אחד מבני הזוג בנפרד.

מקרים בהם בכל מקרה יש חובה הגשת דוח שנתי:

·         עריכת "חישוב מס מאוחד" לבני-הזוג. במידה ועורכים חישוב מס מאוחד, וזאת להבדיל מחישוב מס נפרד – בכל מקרה יש חובת הגשת דוח שנתי.

·         במידה ולאחד מבני-הזוג יש פעילות מ"עסק או משלח יד", גם אם הוא טוען "שאינו מרוויח". בכל מקרה, יש חובת הגשת דוח שנתי ברגע שהוא פועל כ"עצמאי" (אפילו אם יש "רק הוצאות").

·         במידה ואחד מבני-הזוג מחזיק בחבר בני אדם בשיעור של 10% ומעלה.

·         במידה ומנהל רשות המיסים התיר "פריסה קדימה" של מענק פרישה" (פיצויי פיטורין) – יש חובת הגשת דוח שנתי לכל שנות המס שבפריסה.

·         במידה והיה לו או לבן-זוגו או לילדו שמתחת לגיל 18, במועד כלשהו בשנת המס, אחד מאלה:

o       זכות בחבר בני אדם "תושב חוץ", למעט חברה שנסחרת בבורסה. כלומר, במידה והוא מחזיק בני"ע בבורסה בחו"ל – חובה זו אינה חלה, אך אם הוא מחזיק במניות חברה פרטית בחו"ל, ואפילו מניה ששיעור החזקה בחברה הוא 0.0001% בלבד – יש חובת הגשת דוח שנתי בישראל (להבדיל מהחזקה בחבר-בני-אדם בישראל, שרק מי שמחזיק מעל 10% יהיה חייב להגיש דוח שנתי).

o       נכסי חוץ אחרים ששווים ביום כלשהו בשנת המס היה 1,813,000 ₪ או יותר. למשל: יתרות בחשבון בנק בחו"ל. במידה ויש לאדם מעל 1.813 מיליון ₪ בחו"ל – יהיה חייב בהגשת דוח שנתי בישראל.

·         במידה והיה חייב בהגשת דוח שנתי שנה קודמת (לא לפי פיסקה זו), יהיה חייב בהגשת דוח שנתי גם השנה.

לדוגמא: אדם פתח עסק בשנת 2010 וסגר אותו בתחילת 2011. במקרה כזה אותו אדם יהיה חייב בהגשת דוח שנתי בשנת 2010 ו- 2011, הואיל והייתה לו באותן שנים פעילות עסקית, ואפילו אם רק בחלק מהשנה, ובנוסף יהיה חייב בהגשת דוח שנתי גם בשנת המס 2012.

ישנו חריג אחד לחיוב זה שלפיו כל מי שהיה חייב בהגשת דוח שנתי בשנה הקודמת יהיה חייב בהגשת דוח שנתי גם השנה והוא במצב שבו אדם היה חייב בהגשת דוח שנתי בשנה הקודמת רק בגלל שהיה לו הכנסה מהשכרת דירת מגורים, עליה בחר להגיש "דוח הכנסות והוצאות לנכס", ואילו השנה הוא בחר לשלם את המס לפי סעיף 122 לפקודה. במקרה שכזה, לא יהיה חייב בהגשת דוח שנתי השנה.

·         כל מי שפקיד השומה דרש ממנו להגיש דוח שנתי. לפקיד השומה סמכות כללית לדרוש מכל אדם, גם אם נכנס לתחולת הפטור של התקנות, להגיש דוח שנתי.

 


[1] ראה: תקנות מס הכנסה (פטור מהגשת דין וחשבון), התשמ"ח 1988.

 

[2] ראה: תקנות מס הכנסה (מקדמות בשל הכנסת חוץ), התשס"ד 2004.

 

[3] עמ"ה 35/82 יצחק מזרחי נ' פקיד שומה ירושלים (תקליטור מיסים).

 

 

מאמר זה לקוח מהספר "דיוני שומה והליכי שומה".

לפרטים אודות הספר: http://www.aor.co.il/ds

להרשמה ל"עדכוני מיסים" ללא תשלום, היכנסו ל: http://www.aor.co.il/tax

להרשמה לניוזלטר שבועי בדיני-עבודה, ללא תשלום היכנסו ל: http://www.aor.co.il/avoda

 

 

 

 

You may also like...

כתיבת תגובה